ثبت محدود- ثبت تعاونی- تغییرات - ثبت شرکت –تغییرات خاص –تغییرات محدود – صورتجلسات – پلمپ دفاتر
صرفه جویی در زمان و هزینه با ثبت شرکت ارشیا

 

هزینه یابی استاندارد در محیط های نوین تولید

 

 

 

مقدمه

در سال های پایانی قرن بیستم میلادی، صاحب نظران و اندیشمندان برجسته ای در عرصه‌ی حسابداری مدیریت هم چون کپلن و جانسون، فرارا و ماندن و لی ، استدلال های دامنه داری را در خصوص ناکارایی هزینه یابی استاندارد و تحلیل انحرافات برای مقاصد کنترل هزینه و ارزیابی عملکرد در محدوده‌ی محیط های نوین تولید مطرح ساختند. این گروه از متفکران حسابداری مدیریت بر این باورند که استفاده از نظام هزینه یابی استاندارد در چنین محیط هایی زمینه ساز تشویق و حمایت از رفتارهایی است که اساساً با هدف راه بردی واحدهای اقتصادی جهان امروز ناسازگارند؛ هدف هایی که لازمه‌ی تداوم فعالیت این واحدها در عرصه‌ی محیط رقابتی فشرده‌ی بین المللی است و متضمن حفظ بقای آنها در چنین عرصه‌هایی است. با این وجود، موضوع تحلیل انحرافات و هزینه یابی استاندارد هنوز هم بخش عمده ای از مباحث منابع معتبر و کتاب های حسابداری صنعتی و حسابداری مدیریت را تشکیل می‌دهد؛ ضمن آن که پاره ای از پرسش‌های آزمون‌های حرفه ای در نقاط مختلف جهان نیز بر محور این موضوع، تدوین و طراحی می‌شود. افزون بر این، گرایش بسیاری از واحدهای اقتصادی به استفاده از این نظام هزینه یابی، خود دلیلی قانع کننده برای فراگیری مبانی نظری و عملی آن می‌باشد. در هر صورت، مسلماً محور استدلال های مطرح در حوزه‌ی حسابداری مدیریت در بیش تر موارد تجویزی است و بر مشخص ساختن بهترین شیوه‌ی عمل متمرکز است؛ به بیان واضح تر، مباحث حسابداری مدیریت به ندرت بر ابعاد توصیفی و تبیین رویه ها و روش های متداول در سطح واحدهای اقتصادی تاکید می‌ورزند. از این رو بررسی، موشکافانه در روایی و اعتبار استدلال های تجویزی طرح شده برای حمایت از به کارگیری نظام هزینه یابی استاندارد و گنجاندن آن زیر سرفصل های منابع حسابداری صنعتی و حسابداری مدیریت، موضوعی است که نیازمند تامل و دقت است. در این نوشتار، ضمن طرح و تحلیل دیدگاهها و آرای انتقادی مطرح درباره‌ی اعتبار نظری و کاربردی جایگاه نظام هزینه یابی استاندارد در محدوده‌ی محیط های نوین تولید، کوشش می‌شود تا پاسخ های منطقی و قانع کننده‌ای نیز در این خصوص ارائه شود.

انتقاد از هزینه یابی استاندارد

بررسی نوشته های حسابداری مدیریت به وضوح نشان می‌دهد که زیر بنای طراحی و تکامل نظام هزینه یابی استاندارد همانا اصول مدیریت علمی فردریک تیلور است. مدیران و مهندسان پیرو مکتب مدیریت علمی به منظور حصول مزایا و منافع ناشی از تخصص گرایی و حذف زمان های تلف شده‌ی کارگران به هنگام جا به جایی میان فعالیت های مختلف، به مطالعه و بررسی ساختارهای تولیدی و تفکیک وظایف تکراری کارگران مبادرت کردند. در همین راستا، با مشخص شدن وظایف و فعالیتهای هر یک از کارگران در حیطه‌ی ساختار تولید، می‌توان با استفاده از روش های کارپژوهی و زمان پژوهی اقدام لازم را در زمینه‌ی تعیین استانداردهای عملکرد به عمل آورد و از آن به عنوان معیار و مبنای کنترل مالی در واحد اقتصادی، بهره جست؛ و در این فراگرد، تخصیص ارزش های پولی به استانداردها کاملاً ضروری است. آن گاه انحرافات استخراج و تبیین شده بر حسب ارزش های پولی به مراکز مسئولیت تخصیص داده می‌شود تا امکان کنترلشان فراهم آید. اما تحول و دگرگونی در ساختار محیط های تولیدی و طرح هدف ها و راه بردهای نوین در سطح واحدهای اقتصادی سبب شده است تا اصول و مبانی نظام هزینه یابی استاندارد تا اندازه ای با تردید رویارو شود. حقیقت آن است که واحدهای اقتصادی فعال در محیط های نوین تولید به راه بردهایی متکی‌اند که آنان را در راستای تحقق هدف هایی چون بهبود کیفیت، افزایش انعطاف‌پذیری جهت پاسخ گویی به نیازهای خاص مشتریان، کاهش موجودی ها و کاهش بهای آحاد تولید شده، یاری دهد. به منظور نیل به چنین هدف هایی بوده که راه بردهایی مانند تولید به موقع، فن آوری پیش رفته‌ی تولید و بهبود مستمر، معرفی و استفاده شد. در همین ارتباط، کپلن و جانسون بر این اعتقادند که به کارگیری نظام هزنه یابی استاندارد در محیط های نوین تولید عملاً به خنثی شدن و از میان رفتن دستاوردهای مثبت راه بردهای جدید حسابداری مدیریت می‌انجامد. عمده ترین انتقادهای مطرح شده علیه تحلیل انحرافات در چارچوب نظام هزینه یابی استاندارد را می توان به ترتیبی که در ادامه‌ی این نوشتار طرح و ارائه می‌شود، صورت بندی کرد.

1- اندازه گیری و تحلیل انحرافات به منظور ارزیابی عملکرد در محیط های مبتنی بر تولید به موقعع موجب تشویق و حمایت از رفتارهای ناکارا و غیر سودمند می‌شود.

هدف اصلی نظام تولید به موقع، افزایش سود از طریق کاهش هزینه ها است. تحقق این هدف از طریق حذف هر گونه موجودی نسبی یا نیروی کار مازاد صورت می‌گیرد. در محدوده‌ی محیط های مبتنی بر تولید به موقع، تولید و عرضه‌ی کالاها و خدمات تنها زمانی و به اندازه ای صورت می‌گیرد که برای آن تقاضا وجود داشته باشد و این امر در واقع بازتاب فلسفه‌ی نظام تولید کششی است که دستاورد مثبتش، حذف ضرورت وجود هر گونه موجودی در جریان یا ساخته شده‌ی مازاد بر نیاز است. لازمه‌ی فعالیت بر پایه‌ی فلسفه‌ی تولید به موقع و بدون هر گونه موجودی جنسی، برخورداری از توانایی و انعطاف لازم برای تولید در مقیاس محدود و در قالب گروه های کوچک موجودی به گونه ای کاملاً مقرون به صرفه است. تحقق این مهم مستلزم کاهش زمان لازم برای آماده سازی خطوط تولید است و در این راستا، باید معیارهایی را برای ارزیابی عملکرد به کار گرفت که مدیران و کارگران را در زمینه‌ی کاهش زمان آماده سازی تشویق و ترغیب کند، باشد تا از این طریق بتوان به توانمندی لازم برای تولید در مقیاس محدود نایل آمد و در نهایت، سطح موجودی های جنسی را کاهش داد. از این رو، استفاده از معیارهای عملکرد مبتنی بر فلسفه‌ی نظام تولید رانشی و تولید در مقیاس وسیع و با هدف انبارکردن موجودی ها، می تواند پیامدها و تبعات بسیار نامطلوب و مخربی را به همراه داشته باشد؛ و جالب توجه آن که،تحلیل انحرافات نظام هزینه یابی استاندارد از جمله چنین معیارهایی است. اما از میان مجموعه های تحلیل هایی که در چارچوب این نظام صورت می‌پذیرد، سه پیامدهای نامطلوب بیش تری برخوردار است.

الف) انحراف کارایی نیروی کار:

مبنای محاسبه‌ی انحراف کارایی نیروی کار، مقایسه‌ی ساعات کار واقعی با ساعات کار استاندارد درسطح تولید در مقیاس کم و به صورت گروه های کوچک موجب می‌شود تا بخش عمده‌ای از اوقات نیروی کار در جهت فعالیت‌هایی مانند تنظیم و راه اندازی ماشین الات، صرف گردد؛ و در این خصوص، مراد از زمان راه اندازی، زمان لازم برای تغییر تجهیزات، جابه جایی مواد اولیه، مهیا سازی قالب ها و گیره های جدید و لوازم و ابزارهای لازم برای انطباق با شرایط تولید و عرضه‌ی محصولات و خدمات جدید است. بر هیمن اساس، می‌توان علت گرایش واحدهای اقتصادی به تولید در مقیاس وسیع را ردیابی کرد. چنین استنباط می‌شود که توجیه اقتصادی پشتوانه‌ی تولید انبوه، در هزینه‌های قابل ملاحظه ای مربوط به آماده سازی خطوط برای تولید و عرضه‌ی محصولات و خدمات جدید ریشه دارد. در هر صورت، به رغم آن که پدیدار شدن شیوه‌های نوین تولید مانند تولید به کمک رایانه و استفاده از سلول های تولید خودکار، سبب شده است تا زمان آماده سازی تا اندازه ای قابل ملاحظه ای کاهش یابد، با این حال، تولید در مقیاس محدود هنوز هم موجب می شود تا بخش عمده ای از زمان صرف شده در زنجیر تولید به آماده سازی ماشین آلات و تجهیزات، مربوط باشد. پیامد چنین وضعیتی همانا فزونی ساعات کار استاندارد و پدیدار شدن نوعی انحراف کارایی نامساعد است.

ب) انحراف حجم سربار ثابت: این انحراف در نتیجه‌ی تسهیم سربار ثابت بر آحادی متفاوت از آحاد بودجه شده به وجود می‌آید. بر این پایه، تعدیل و کاهش حجم تولید به منظور پاسخ گویی به تقاضای کوتاه مدت در بازار به معنای آن است که آحاد کم تری سربار ثابت را جذب خواهند کرد و پیامد آن، ظهور نوعی انحراف حجم سربار ثابت نامساعد به افزایش سطح تولید تشویق و ترغیب می‌شوند؛ اقدامی که اساساً با فلسفه‌ی تولید به موقع مغایرت دارد.

پ) انحراف نرخ مواد اولیه: خرید مواد اولیه در مقیاس محدود به منظور حفظ موازنه‌ی مطلوب مواد اولیه با میزان خرید آن، که اساساً بخشی از فلسفه‌ی تولید به موقع است، می‌تواند به شکل گیری نوعی انحراف نامساعد در نرخ مواد اولیه بینجامد. بنابراین اتکا بر این معیار جهت ارزیابی عملکرد مدیران واحد خرید و تدارکات می‌تواند فشارهای زیادی را بر انان وارد سازد و زمینه ساز انجام خرید های عمده جهت بهره‌مندی از تخفیفات ناشی از خرید های کلی گردد؛ عملی که به رغم نرخ مواد اولیه، با فلسفه‌ی تولید به موقع ناسازگار است.

2- برخلاف سلول های تولید ی سنتی، در محیط های مبتنی بر فن آوری پیش رفته‌ی تولید بخش عمده ای از هزینه ها به تسهیلات تولید مربوط است. مقایسه‌ی سلول های تولیدی سنتی با محیط های نوین تولید آشکارا گویای آن است که در محیط های سنتی،‌ بیش تر هزینه ها مانند هزینه‌ی مواد اولیه و دستمزد کارگران تابع تغییرات حجم تولید است و نظام هزینه یابی استاندارد نیز اساساً در راستای برنامه ریزی و کنترل این نوع هزینه ها و سایر هزینه های مرتبط با حجم تولید طراحی شده است.

هزینه یابی استاندارد به مقایسه‌ی هزینه های واقعی با هزینه های استاندارد هر واحد محصول یا خدمت ، می‌پردازد. تخصیص هزینه های ثابت به هر واحد تولید شده اساساً جنبه قراردادی دارد و به واقع هر گونه ادعا مبنی بر وجود امکان تعیین دقیق هزینه‌های ثابت واقعی هر واحد محصول یا خدمت ذاتاً باطل است. بر این اساس، هر گونه تفاوت احتمالی میان هزینه های واقعی با هزینه های استاندارد هر واحد تولید شده معنی و مفهوم مشخصی را از جهت مقاصد کنترل عملیات و صرف کم تر یا بیش تر از حد نیاز منابع واحد اقتصادی در بر نخواهد داشت؛ واقعیت آن است که چنین تفاوتی تنها بازتابی از تغییر در حجم تولید است و هیچ گونه اطلاعات مربوط دیگری را در اختیار قرار نمی‌دهد. بر این اساس می‌توان مدعی شد که به جای تاکید و تمرکز برسربار ثابت هر واحد، باید بر کل سربار ثابت تاکید و بر مدیریت موثر آن تمرکز شود. بدین ترتیب در خوش بینانه ترین نگاه، نقش تحلیل انحرافات هزینه یابی استاندارد در محیط های مبتنی بر فن آوری پیشرفته‌ی تولید بسیار کم رنگ است و گزینش نگرشی بدبینانه، سبب طرح ادعاهایی مبنی بر تمرکز مدیران بر فعالیت ها و امور غیر ضروری، نامربوط و غیر مولد می‌شود. آن چه که لازمه‌ی هدایت و اداره‌ی امور و فعالیت ها در چنین محیط هایی است با عنوان مدیریت هزینه بر فعالیت شناخته می‌شود؛ شیوه ای که بر پایه‌ی آن، بر مدیریت موثر فعالیت های محرک هزینه در دوایر خدماتی و پشتیبانی تاکید می‌گردد.

جهت کسب اطلاعات بیشتر با ایمیل info@arshiyagroup.ir تماس حاصل فرمایید و یا به شماره 500011008069819 یا پیامک ارسال فرمایید

 

موضوع : مقالات