مروری کوتاه بر چالش های تدوین تئوری حسابداری

جستجو در سایت

ثبت شرکت در سراسر ایران :

سایر امور ثبتی :

ثبت برند در تهران

سایر محلات تهران

مروری کوتاه بر چالش های تدوین تئوری حسابداری

ثبت محدود- ثبت تعاونی- تغییرات - ثبت شرکت –تغییرات خاص –تغییرات محدود – صورتجلسات – پلمپ دفاتر
صرفه جویی در زمان و هزینه با ثبت شرکت ارشیا

مروری کوتاه بر چالش های تدوین تئوری حسابداری

دهه های گذشته تاریخ حسابداری، بیانگر تحقیقات گسترده علمی جهت یافتن جایگاه واقعی حسابداری در میان علوم مختلف بوده است. رویکرد فراگیر در تحقیقات اخیر، پرداختن هرچه بیشتر به تاریخ حسابداری و چگونگی تدوین تئوری آن و انتخاب دیدگاه هایی بوده که توانسته مطلوبیت لازم را ایجاد کند. نگرش نو به مفاهیم حسابداری و در نظر گرفتن ابعادی گسترده در تحلیل روند تاریخی آن، منجر به شکل گیری دیدگاه های مختلف در ارزیابی گذشته آن و دستیابی به راه حل های نوین در حل مسائل موجود خواهد شد. انگیزه اصلی این تلاش ها بیشتر در این رویکرد خلاصه می شود که پرداختن به «چرائی» حسابداری در مقایسه با «چگونگی» و تکنیک ها و روش های متاثر از شرایط خاص و عمدتا غیر مستمر، از اولویت بیشتر و بالاتری برخوردار می باشد. به میزانی که آشنایی کاربران این علم از جایگاه تئوری و گستردگی تحقیقات به عمل آمده بیشتر شده، ضرورت و اهمیت آن بهتر آشکارگشته و این علم از پایداری و ثبات افزون تری برخوردار گردیده است. هر علمی بر پشتوانه تئوری که براساس تحقیقات شکل گرفته، متکی است. تئوری و مباحث نظری، بیانگر کنجکاوی انسان در شناخت پدیده های پیرامونی و در دیدگاهی برتر، دستیابی و شناخت هماهنگی و توازن در پدیده های طبیعی و اجتماعی است. هر تئوری علمی، سعی در شناسایی روابط موجود بین متغیرها و تبیین روابط داشته و در این راستا به نوعی سیستماتیک، دانش و یافته های خود را سازماندهی می کند. با تایید تجربی و گذراندن یافته های خود از آزمون های تجربی مختلف به دیدگاه هایی مستحکم می رسد که نهایتا می تواند روند آتی متغیر ها را تعیین نماید. برخوردی سیستماتیک با پدیده های شناسایی شده و تعریفی که از ویژگی های تئوری حسابداری به عمل آمده در هم سویی با فلسفه علم بوده و بیانگر چالش های تئوری حسابداری دریافتن جایگاه علمی این تئوری است. پژوهش های انجام یافته در تئوری حسابداری با الگو برداری از تحقیقات علوم طبیعی همراه بوده و بیانگر فعالیت های انسان جهت شناخت پدیده های پیرامونی است. این پژوهش ها در حالت های اولیه از شکلی توصیفی برخوردار بوده و در رویکردهای رهیافتی، منجر به تبیین و توجیه تئوری یافته ها و تعیین رفتار های آتی متغیر ها شده است. در بررسی تاریخی تکوین تئوری حسابداری به این حقیقت علمی باور داریم که تلاش و تحقیقات علمی از روندی پیوسته تبعیت می کنند و هر موفقیتی در گرو تلاش و تحقیقات قبلی است. مرور تاریخ تئوری حسابداری، روند تدوین آن و یا از دیدگاه کوهن (kuhn )، ظهور و افول پارادایم های مختلف را نشان می دهد. به میزانی که این تحقیقات پیشرفت کرده، دیدگاه های علمی شکل گرفته و تعاریف منسجمی به وجود آمده است. اولین تحقیقات، مطالعه تحقیقاتی حسابداری شماره یک، در تلاش برای یافتن جایگاه حسابداری در شرایط اجتماعی– اقتصادی بوده که در آن فعالیت می کرد. در واقع این مطالعه، شروع شکل گیری تحقیقات بعدی است. این تحقیق توانسته بود چنان تعریفی از فرآیندهای کارکرد حسابداری ارائه کند که زمینه ساز مطالعات بعدی بوده به گونه ای که بدون این تعریف به صورتی مرتبط با هم و منسجم، تحقیقات بعدی پراکندگی بیشتری پیدا می کرد. این چارچوب باعث شد تا مطالعه تحقیقات حسابداری شماره 3، بتواند عناصر تشکیل دهنده این فرآیند را به طور مناسب و با توجه به شرایط زمانی تحقیق، تعریف کند. نیازهای اطلاعاتی جهت تصمیم گیری، انگیزه تحقیقاتی بوده که در سال های بعد صورت گرفت. تحقیقات براساس هدف ها، استانداردها که با رویکرد نیازهای استفاده کنندگان شکل گرفت، به دلیل انجام کار به صورتی سازمان یافته، از موفقیت های بهتری برخوردار بوده است. چهار بیانیه ای که در فاصله سال های 1966 تا 1977 منتشر شد، شاهکارهای ادبیات حسابداری تلقی شده است. در این بیانیه ها و به خصوص بیانیه مربوط به تئوری حسابداری و پذیرش تئوری با استفاده از الگوهای کوهن، تعریفی علمی از روند شکل گیری تئوری حسابداری ارائه شده است. چالش های تدوین تئوری حسابداری طی سال های 1960 – 1970 با استفاده از رویکرد قیاسی چالش های متنوع در تدوین تئوری حسابداری در طول دهه های گذشته، از رویکردهای مختلفی تاثیر پذیرفته است. بررسی این روند، زمینه های تئوری تکنیک ها و روش های متنوع کاربردی را نیز نشان می دهد. به لحاظ تاریخی، جدی ترین تلاشی که در دهه های اخیر در این زمینه صورت گرفته، مربوط به مطالعات تحقیقاتی حسابداری کمیته حسابداری APB (هیات اصول حسابداری) بوده که نکات برجسته این تحقیقات در بیانیه های مطالعات تحقیقاتی حسابداری شماره یک و سه انعکاس یافته است. مطالعه تحقیقاتی حسابداری شماره یک در سال 1961 میلادی منتشر شد. این مطالعه توسط کمیته خاص تحقیقات حسابداری انجمن حسابداران خبره آمریکا (AICPA ) و با رویکردی قیاسی صورت گرفت. مدیریت این کمیته به پروفسور Maurice Moonitz استاد دانشگاه کالیفرنیا محول شده بود. او تصمیم داشت که با به کارگیری رویکرد قیاسی– دستوری، تئوری حسابداری مشتمل بر مفروضات و اصول را تدوین کند. به همین دلیل این مطالعات به نام رویکرد مبتنی بر اصول و مفروضات نامیده شده که اجزای آن عبارتند از: اهداف (objectives )، مفروضات (postulates )، اصول (principles ) وقواعد (Rules ). منظور از اهداف، انتظاراتی بود که از تدوین تئوری حسابداری و کاربرد آن در نظر بود. این اهداف می بایستی سه حیطه سوال برانگیز را مشخص می کرد: 1)برای چه کسانی اطلاعات حسابداری ارائه می شود. 2)برای چه منظورهایی این اطلاعات مورد استفاده قرار می گیرد. 3)چه اطلاعاتی گزارش می شود. در نتیجه، اهدافی مطلوبیت خواهند داشت که به سه سوال مزبور پاسخ داده باشند. مفروضات: این مرحله به تدوین مفروضاتی در مورد محیط سیاسی، اقتصادی و اجتماعی می پردازد که حسابداری در آن محیط فعالیت می کند. مفروضات یا توصیفی بوده و به محیط حسابداری و روش های مربوط می پردازد یا دستوری بوده و بیانگر چیزی است که باید باشد. اصول: عبارت از قوانین کلی است که راهنمای عمل بوده و انتخاب از میان راه حل های مختلف را امکان پذیر می سازد. موضوع مهم این است که کاربرد آنها منجر به نیل به اهداف تعیین شده شود. قواعد: به منزله راهنمایی های مشروح و تفصیلی تر در مورد چگونگی کاربرد اصول است. اهداف مطالعه تحقیقاتی حسابداری شماره یک، کارکرد حسابداری را به شرح زیر بیان می کند: 1)منابع در دسترس واحد تجاری را اندازه گیری کرده، 2)ادعاها و علایق مربوط به این منابع را نشان داده، 3)تغییرات در این منابع، ادعاها و علایق را اندازه گیری، 4)این تغییرات را به دوره های خاصی اختصاص داده و 5) کلیه مراحل قبلی را به زبان پولی بیان می کند. با توجه به اهدافی که در تدوین تئوری حسابداری مد نظر بوده، بیانیه شماره یک نتوانسته بود به سوالاتی مرتبط با این اهداف، به شرح زیر جوابگو باشد: الف - استفاده کنندگان اطلاعات حسابداری را مشخص نکرده بود. ب - هدف استفاده از اطلاعات حسابداری مسکوت گذاشته شده بود. ج - در مورد اینکه چه اطلاعاتی بایستی گزارش شود، به طور خلاصه وار بحث شده بود. با تحلیل فوق، این گزارش مطالعاتی، استفاده کنندگان و استفاده های اطلاعات حسابداری را شناسایی نکرده و در مواردی که به اطلاعات مورد نیاز جهت گزارشگری پرداخته، متاثر از شرایط تاریخی تهیه گزارش بوده که در آن زمان حسابداری به مثابه اصول فنی و کاربردی (Technical principles ) تلقی می شده است. مطالعه تحقیقاتی حسابداری شماره 3 در سال 1962 میلادی منتشر شد. این مطالعه در راستای مطالعه تحقیقاتی شماره یک و در تکمیل موضوع تدوین تئوری حسابداری صورت گرفت. در این گزارش مطالعاتی، نقش اصول به عنوان پاسخ به نیازها و علایق همه گروه ها در نظر گرفته شده و با در نظر گرفتن تحولات دنیای پیرامون فعالیت های حسابداری، قواعد به تبعیت از تغییرات محیط تغییر می یابند ولی اصول ثبات دارند. این مطالعه در بردارنده تعاریفی از دارایی ها، بدهی ها، هزینه، صورت های مالی، حسابداری استهلاک، حقوق صاحبان سهام، سرمایه و سود خالص بوده است. محتوای این گزارش مطالعاتی نیز متاثر از محیط حسابداری در سال 1962 میلادی بوده و تلاش بر این بوده که اصول، تمامی فعالیت های حسابداری را پوشش دهد و از نظر هدف بیانیه، در بردارنده تعاریف گسترده تر به شرح مذکور برای حسابداری بوده است. قابل ذکر اینکه، اگر اهداف کاربرد تئوری حسابداری را در پنج هدفی که قبلا بیان شد، خلاصه کنیم، اصول این گزارش مطالعاتی در پاسخ به این اهداف کارکردی، موفق بوده است. چالش های تدوین تئوری حسابداری طی سال های 1970 - 1977 با استفاده از رویکرد «هدف ها – استانداردها»: اهمیت رویکرد مفروضات بنیادی، اصول در دهه 1970 میلادی کاهش یافته و جای خود را به رویکرد هدف ها، استانداردها واگذار کرد. در این رویکرد نیازهای اطلاعاتی استفاده کنندگان مد نظر بوده و اهداف گزارشگری مالی از این دیدگاه تعریف شده است. نیازهای اطلاعاتی و هدف های استفاده کنندگان در واقع حلقه ارتباطی تحقیقات و بیانیه هایی شد که توسط انجمن حسابداری آمریکا (AAA )، انجمن حسابداران رسمی آمریکا (AICPA )، هیات اصول حسابداری (APB ) و هیات استانداردهای حسابداری مالی (F(FASB تدوین و منتشر شد. این بیانیه ها به ترتیب تاریخ عبارتند از: • شرحی از تئوری بنیانی حسابداری(AAA ،ASOBAT ، 1966 ) A statement of Basic Accounting theory • مفاهیم و اصول بنیانی صورت های مالی واحدهای انتفاعی (APB #4، 1970 ) Basic concepts and Accounting principles underlying Financial statements of Business Enterprises • هدف های صورت های مالی (،Trueblood Report ، AICPA ، 1973 ) Objectives of Financial Statements • بیانیه ای درباره تئوری حسابداری و پذیرش تئوری (AAA ،SATTA 1977 ). Statement of Accounting Theory and Theory Acceptance . شرحی از تئوری بنیانی حسابداری: براساس تجربیات گذشته، کمیته اجرایی انجمن حسابداری آمریکا (AAA ) تصمیم گرفت تا تلاش تازه و متفاوتی را در تدوین تئوری حسابداری به عمل آورد و این تلاش را ادامه طبیعی تلاش های گذشته تلقی می کرد. در سال 1964 میلادی، این کار تحقیقاتی با تعداد 9 عضو که 8 عضو از استادان دانشگاه ها بوده، تعدادی از این اعضا در گروه قبلی مطالعات تحقیقاتی حسابداری فعالیت داشتند، و یک نفر از افراد حسابدار حرفه ای و با هدف زیر شروع شد: «تدوین شرح یکپارچه ای از تئوری بنیانی حسابداری که بتواند راهنمای مدرسان، حسابداران حرفه ای و سایر علاقمندان حسابداری قرار گیرد. در این راستا، نقش، ماهیت و محدودیت های حسابداری نیز می تواند مد نظر قرار گیرد». کار این کمیته به مدت دو سال طول کشید و انتشار نتیجه کار کمیته به شرط موافقت اعضا بوده که در واقع، تمامی اعضا با نتایج کار کمیته موافق بوده و بیانیه آن در سال 1966 میلادی تحت عنوان شرحی از تئوری بنیانی حسابداری ASOBAT منتشر شد. این بیانیه، حسابداری را به عنوان یک سیستم اطلاعاتی (Information system ) تلقی کرده و یکی از عمده ترین تفاوت آن با تعاریف قبلی حسابداری، این بود که «گزارشگری» (Reporting )را به عنوان فرآیندی از حسابداری در نظر می گرفت. تعریف حسابداری از دیدگاه این کمیته بشرح زیر است: «فرآیند تشخیص، اندازه گیری و گزارش اطلاعات اقتصادی به نحوی که برای استفاده کنندگان از این اطلاعات، امکان قضاوت و تصمیم گیری آگاهانه را فراهم آورد». کمیته ASOBAT ، مسوولیت گزارشگری را براساس تئوری ارتباطات (Communication Theory ) در فرآیند حسابداری مطرح کرد. سومین موضوع متفاوت از تعاریف قبلی، به کارگیری اطلاعات اقتصادی (Economic Information ) در این تعریف با هدف اتخاذ دیدی گسترده تر نسبت به اطلاعات مالی بود. چهارمین موضوع نیز، کاربرد عبارت استفاده کنندگان در این تعریف بوده ولی به طور تفصیلی در این مورد بحث نشده و صرفا به نیازهای استفاده کنندگان از اطلاعات حسابداری در تصمیم گیری اشاره شده است. نیازهای استفاده کنندگان، بدون ذکر استفاده کننده ای خاص، بشرح زیر تعریف شده است: 1 - تصمیم گیری در مورد استفاده از منابع محدود و تعیین هدف های واحد انتفاعی. 2 - رهبری و کنترل منابع انسانی و فیزیکی واحد انتفاعی به نحوی اثربخش. 3 - ایفای وظیفه مباشرت و ارائه گزارش های مربوط به منابع. 4 - تسهیل ایفای وظایف اجتماعی و اعمال کنترل. با توجه نیازهای مذکور، حسابداری به عنوان سیستم اطلاعاتی تلقی شده که می تواند اطلاعات اقتصادی جهت پاسخگویی به این نیازها را فراهم آورد. موضوع مشخص در تعریف نیازهای استفاده کنندگان، تاکید بر ایفای وظایف اجتماعی است. در واقع این تعریف، نقش حسابداری را در حیطه وسیع تری شامل جامعه و اقتصاد کلان در نظر گرفته که دید گاهی کاملا متفاوت از برداشت های متداول از حسابداری بوده که مسوولیت حسابداری را صرفا در حیطه اقتصاد خرد و موسسه اقتصادی و سهامداران خلاصه می کرد. این دیدگاه جدید از دهه 1960 دیدگاهی غالب در تشکیل FASB (هیات استاندارد های حسابداری مالی) در سال 1973 و تدوین تئوری و تعیین چارچوب نظری توسط این هیات بوده است. از نظر بیانیه ASOBAT که حسابداری را یک سیستم اطلاعاتی تعریف کرده، چهار ویژگی را برای اطلاعات حسابداری مشخص شده، و مفید بودن یا مطلوبیت اطلاعات حسابداری بسته به توانایی آنها در کاهش عدم اطمینان در شرایط تصمیم گیری استفاده کنندگان است که منجر به مفید بودن اطلاعات برای استفاده کنندگان می شوند. این ویژگی ها عبارتند از: •مربوط بودن: مهم ترین ویژگی، مربوط بودن است که به عنوان ویژگی اساسی و ضروری برای اطلاعات حسابداری در نظر گرفته شده است. هر چند که این ویژگی، ایده تازه ای نبوده، ولی تاکید بر آن به عنوان ویژگی اساسی، یکی از مواردی بوده که کمیته ASOBAT بر خلاف برداشت های متداول آن زمان، مورد توجه قرارداد. در آن زمان حسابداران بیشتر بر عینیت و قابلیت اندازه گیری توجه می کردند. ویژگی مربوط بودن به مثابه «چشم های بیننده» تلقی شده و تاکید بر استفاده کنندگان دارد در صورتی که ویژگی عینیت بر شواهد و مدارک تاکید داشته و به پردازش های حسابداری و شواهد مربوطه می پردازد. • قابلیت تایید: این ویژگی به استفاده کنندگان این اطمینان را می دهد که اطلاعات مطابق با شواهد بوده و در صورت بررسی این شواهد توسط افراد مختلف، همان برداشتی استنتاج می شود که اطلاعات حسابداری انعکاس دهنده آن است. • پرهیز از جانبداری: اطلاعات حسابداری بایستی بی طرفانه بوده و به نفع شخص یا گروه خاصی تنظیم نشده باشد. • قابلیت سنجش: این ویژگی به چگونگی فعالیت حسابداری به مثابه سیستم اندازه گیری پرداخته که به شرح زیر عمل می کند: شیئی را مورد ارزیابی قرارداده و ویژگی های آن را شناسایی و سپس یک ویژگی را انتخاب و براساس آن ویژگی، به اندازه گیری پرداخته که بیانگر و نشان دهنده آن شی می باشد. در اطلاعات حسابداری این ویژگی بر حسب ارزش پولی بیان شده است. به طور کلی این چهار ویژگی، معیاری برای ارزیابی اطلاعات حسابداری بالقوه است. در صورتی که اطلاعات حسابداری فاقد این ویژگی ها باشد، نبایستی گزارش شده و پذیرفته شود. همچنین این ویژگی ها معیاری برای ارزیابی روش های حسابداری بوده و روش هایی که اطلاعاتی با این ویژگی ها ارائه نکنند از مطلوبیت لازم برخوردار نخواهند شد. نکته حائز اهمیت اینکه، کمیته ASOBAT ، از شروع فعالیت رویکردی متفاوت در مقایسه با تحقیقات قبلی و برداشت های متداول حسابداری داشت. همچنین اولین چالش تدوین تئوری بوده که به بحث های حسابداری مدیریت پرداخته است. مفاهیم و اصول بنیانی صورت های مالی واحدهای انتفاعی: این بیانیه نیز در ادامه تلاش های ASOBAT و با رویکرد هدف ها، استانداردها و با در نظر گرفتن نیازهای اطلاعاتی استفاده کنندگان، در سال 1970 منتشر شد. این بیانیه حسابداری را به مثابه یک فعالیت خدماتی تلقی و وظیفه آن را تهیه و ارائه اطلاعات کمی برای تصمیم گیری های اقتصادی مفید دانسته است. در این بیانیه حسابداری به عنوان یک دانش اندازه گیری شناخته شده و ویژگی های کیفی اطلاعات حسابداری طبق این بیانیه عبارتند از: • مربوط بودن • قابل فهم بودن • قابلیت تایید • بی طرفی • به موقع بودن • قابلیت مقایسه • کامل بودن هـــدف های صـــورت های مــالی (گزارش Trueblood ): تا سال 1970، هیات اصول حسابداری (APB )، با دو مشکل مواجه بود، اولی مربوط به گزارشگری مالی و دومی مربوط به تعیین چارچوبی برای تدوین اصول حسابداری. اولین مشکل با استفاده کنندگان اطلاعات حسابداری (سرمایه گذاران، اعتبار دهندگان) ارتباط داشت. جهت حل این مشکلات، انجمن حسابداران رسمی آمریکا در ژانویه سال 1971 جلسه ای را تشکیل داد. نتیجه کار، پیشنهاد دو کمیته مطالعاتی برای بررسی این مشکلات بود. یکی از این گروه ها وظیفه بررسی اهداف صورت های مالی و دیگری تدوین اصول حسابداری را به عهده داشت. هر دو کمیته بنام سرپرستان خود نام گذاری شدند: کمیته Trueblood (با سرپرستی Robert Trueblood ) و کمیته wheat (با سرپرستی Frances M.wheat ). کمیته Trueblood در سال 1971 با نه عضو؛ سه عضو دانشگاهی، سه عضو حسابدار رسمی و دو عضو تهیه کننده اطلاعات حسابداری و یک عضو تحلیل گر سرمایه گذاری، تشکیل شد. در ارتباط با گزارشگری مالی، کمیته Trueblood موظف شد تا پاسخ چهار سوال زیر را بیابد: 1)چه کسانی به صورت های مالی نیاز دارند؟ 2)چه اطلاعاتی نیاز دارند؟ 3) چه مقدار از این اطلاعات می تواند توسط حسابداران ارائه شود؟ 4)کدام چارچوبی برای ارائه اطلاعات مورد نیاز، لازم است؟ محور اساسی این سوالات، بر استفاده کنندگان و استفاده از اطلاعات حسابداری و تئوری که برای پاسخ گویی به نیازهای استفاده کنندگان لازم است، متمرکز بوده است. گزارش کمیته Trueblood آینده نگر بوده و در آن استفاده کنندگان، مفید بودن اطلاعات حسابداری و تاکید بر اطلاعات جریانات نقدی دراولویت قرار داده شده بود. در این بیانیه، دوازده هدف برای گزارشگری مالی تعیین شده که عمده رئوس این اهداف بشرح زیر است: «تصمیم گیری های اقتصادی به عنوان هدف گزارشگری مالی تلقی شده و اطلاعاتی مفید خواهد بود که در راستای این تصمیم گیری باشد، ضمنا استفاده کنندگان اطلاعات، سرمایه گذاران و اعتبار دهندگان شناسایی شده و فرض بر این است که این افراد توانایی محدود و یا منابع محدودی را برای دریافت اطلاعات در اختیار دارند. اطلاعات ارائه شده برای این استفاده کنندگان زمانی مفید خواهد بود که آنان را در پیش بینی، مقایسه و ارزیابی گردش آتی وجوه نقد از لحاظ مبلغ، زمان بندی و ابهامات مربوط یاری دهد. همچنین این اطلاعات بیانگر به کارگیری اثر بخش منابع واحد انتفاعی در راستای اهداف آن و همچنین ارزیابی توان سودآوری واحد انتفاعی و پیش بینی سود بوده و بایستی افشای لازم در جهت کمک به این اهداف در گزارشگری مالی صورت گیرد». منبع :دنیای اقتصاد