حسابداري محيط زيست

جستجو در سایت

ثبت شرکت در سراسر ایران :

سایر امور ثبتی :

ثبت برند در تهران

حسابداري محيط زيست

ثبت محدود- ثبت تعاونی- تغییرات - ثبت شرکت –تغییرات خاص –تغییرات محدود – صورتجلسات – پلمپ دفاتر
کمترین هزینه و هدیه ویژه و فروشگاه اینترنتی طراحی سایت

حسابداري محيط زيست

تاریخچه حسابداری محیط زیست
از اواسط دهه 70 میلادی شرکتهای صنعتی با مفهوم گزارشگری بدهیهای زیست‌محیطی روبه‌رو شدند. شرکتهای یادشده، نخست تمایلی به افشای زیانهای وارد به محیط زیست در صورتهای مالی خود نداشتند، اما بر اثر مرور زمان و افزایش میزان خسارتها، شرکتها ناگزیر به‌رعایت این مسائل شدند .
در سال 1975 هیئت تدوین استانداردهای حسابداری نشریه شماره 5 را تحت عنوان حسابداری رویدادهای احتمالی ، جهت کمک به شناسایی این وضعیت منتشر کرد که می‌بایست خسارتهای احتمالی به محیط زیست (درصورت محتمل بودن وقوع و قابل براورد بودن مبلغ زیان) درصورتهای مالی گزارش شود. بدهیهای جبران خسارتهای وارد به محیط زیست به‌عنوان زیان احتمالی شناخته می‌شد، اما به‌دلیل مشکلات آینده که در براورد میزان این زیانها وجود داشت شرکتها و صنایع مختلف رویه‌های متفاوتی را جهت براورد این زیانها به‌کار می‌بردند، به‌طوری که هیچ شرکتی بدرستی از رهنمود مزبور پیروی نمی‌کرد. بنابراین نیاز به اصلاح و تدوین رهنمود جدیدی احساس می‌شد .
در سال 1976، تفسیر شماره 14 توسط هیئت تدوین استانداردهای حسابداری تحت عنوان براورد مبلغ یک زیان منتشر شد ولی هیچ‌گونه اظهارنظری در مورد به‌تاخیر انداختن ثبت هزینه‌های زیست‌محیطی نکرد .
خسارتهای ضایعات به منابع، منجر به افزایش تقاضای جامعه جهت برقراری قانون در این مورد شد. کنگره امریکا در پاسخ به این موضوع قانون حفاظت و بازیافت منابع محیط‌ زیست را در سال 1976 میلادی به تصویب رساند، اما این قانون نیز نتوانست کاری از پیش ببرد . بنابراین دومین قانون فدرال تحت عنوان قانون جامع مسئولیت، غرامت و بدهی محیط زیست در سال 1980 میلادی تصویب شد. براساس این قانون 6/1 میلیارد دلار وجوه سپرده برای هزینه‌های پاکسازی مکانهایی که به محیط زیست خسارت وارد می‌کنند اختصاص داده شد. مکانهای ایجاد خسارت توسط سازمان حفاظت محیط زیست ایالات متحد تجزیه و تحلیل و بررسی می‌شدند .
ابتدا سازمان در سال 1981 میلادی بیش از 30000 مکان را برای بررسی انتخاب کرد. مکانها بر اساس خسارت بالقوه ضایعات و اهمیت آنها، درجه‌بندی و در فهرست اولویتهای ملی برای انجام اصلاحات زیست‌محیطی ثبت می‌شد. مراحل کار سازمان حفاظت محیط زیست شامل ارزیابی میزان خسارت هر مکان و امکان‌سنجی رویه‌های بهسازی و تعیین مخارج هر رویه و ارزیابی قابلیت اجرای رویه‌ها بود. در مرحله بعد، سازمان به بررسی شیوه پاکسازی می‌پرداخت؛ مثلا" تعیین استاندارد برای پاکسازی را بررسی و در نهایت شیوه پاکسازی را پیشنهاد می‌کرد .
در سال 1990 میلادی، هیئت تدوین استانداردهای حسابداری نشریه شماره 8-90 تحت عنوان سرمایه‌ای کردن هزینه‌های آلودگی محیط زیست را منتشر کرد. هیئت به این نتیجه رسید که مخارج بدهیهای محیط زیست باید بر اساس طرحی مشخص جهت کاهش آلودگی تعیین شود .

نحوه برخورد با هزینه‌های محیط‌ زیست
وقتی برای موسسه‌ای هزینه زیست‌محیطی معینی در دوره جاری، محتمل می‌شود، باید برای کدام دورة حسابداری هزینه شود؟ آیا باید سرمایه‌ای تلقی گردد یا هزینه یا تعدیل دوره قبل؟ در این قسمت به شناسایی و اندازه‌گیری این موضوع می‌پردازیم .
هزینه‌های محیط زیست در این تحقیق شامل موارد زیر است :
الف ) هزینه‌های اقدامات زیست‌محیطی، و
ب) زیانهای محیط زیست .
هزینه‌های زیست‌محیطی یک دوره معین ممکن است در نتیجه مخارج جاری یا مورد انتظار آینده یک دارایی یا خدمت، ایجاد شده باشد یا در نتیجه دارایی یا خدمت نباشد (که زیان محسوب می‌شود ).
هزینه زیست‌محیطی که در نتیجه مخارج جاری ایجاد می‌شود به‌وضوح در صورتهای مالی شناسایی خواهد شد. هزینه محیط زیست که در نتیجه مخارج آینده مورد انتظار محتمل می‌شود، زمانی در صورتهای مالی شناسایی خواهد شد که دارای معیارهای شناسایی بدهی باشد (این معیارها در مبحث بعد ارائه خواهد شد ).
شکل 1 بررسی و مرور حسابداری هزینه‌های محیط زیست را نشان می‌دهد که در دوره جاری شناسایی و تحمل می‌شوند .
در صورتی که هزینه زیست‌محیطی ناشی از تغییر در براورد باشد، مطابق با استانداردهای مربوط به تغییر در براورد با آن برخورد می‌شود . اگر هزینه‌ای که به‌تازگی شناسایی شده تغییر در براورد نباشد، بررسی منافع اقتصادی مخارج با توجه به اینکه در چه دوره‌ای منفعت داشته یا منافعش شناسایی خواهد شد، ضروری است. استانداردهای فعلی حسابداری و اصول اساسی چارچوب گزارشگری مالی موجود تعیین می‌کنند که چه هزینه‌هایی باید برای دوره‌های قبل، دوره جاری و دوره‌های آینده در نظر گرفته شوند .

هزینه‌های محیط زیست که برای دوره قبل در نظر گرفته می‌شوند
هزینه زیست‌محیطی شناسایی شده در دوره جاری که برای پاکسازی یا پرداخت جریمه تحمل شده است ممکن است به‌خاطر خسارت به محیط زیست در دوره یا دوره‌های قبل باشد. پس این هزینه باید برای دوره یا دوره‌های قبل در نظر گرفته شود .

هزینه‌های محیط زیست که برای دوره جاری در نظر گرفته می‌شود (هزینه )
هزینه‌های محیط زیست که به‌طور مستقیم یا غیرمستقیم با منافع دوره جاری مرتبط هستند باید در دوره جاری هزینه شوند . به‌علاوه، هزینه‌های محیط زیست که به‌عنوان هزینه‌های دوره یا زیان تلقی می‌شوند باید در دوره جاری حذف گردند. مثالهایی از هزینه‌های محیط زیست که برای این گروهها مناسب هستند در زیر ذکر می‌شوند .

هزینه‌هایی که مستقیما" به منافع دوره جاری مربوط می‌شوند
اگر هزینه‌های اقدامات محیط زیست، مستقیما" با منافعی که در دوره جاری دریافت می‌شوند ارتباط داشته باشند باید از همان منافع کسر شوند. این هزینه‌ها شامل موارد زیر است :
• وقوع ضایعات محصولات،
• هزینه خسارات ضایعات واگذاری،
• هزینه‌های پاکسازی مرتبط با فعالیتهای عملیات جاری .
هزینه‌هایی که به‌طور غیرمستقیم با منافع دوره جاری ارتباط دارند
هزینه‌های محیط زیست که دارای ارتباط غیرمستقیم با منافع دوره جاری هستند شامل :
• فعالیتهای مستمر اداره، رعایت، اقدامات و حسابرسی محیط‌ زیست،
• حضور کارکنان در گروههای تحقیق و سمینارهای مربوط به محیط‌ زیست .

خسارت به محیط زیست که در دوره‌های آینده هزینه می‌گردد (دارایی )
هزینه‌های محیط زیست که دارای منافع اقتصادی آینده مورد انتظار هستند به‌عنوان هزینه‌های انتقالی یا سرمایه‌ای تلقی می‌گردند. البته بیشتر هزینه‌های محیط زیست به‌خاطر جلوگیری یا حفاظت منابع، دارای منافع اقتصادی برای جامعه هستند اما برای موسسه‌ای که متحمل آنها می‌شود این منافع را ندارند. در چارچوب گزارشگری فعلی، در صورتهای مالی، منابع اقتصادی و تغییرات آنها ارائه می‌گردد اما رویدادهایی که بر روی منابع تاثیر ندارند گزارش نمی‌شود .

رهنمود موجود در رابطه با سرمایه‌ای کردن هزینه‌های محیط‌ زیست
در برخی کشورها، استاندارد خاصی در این رابطه وجود ندارد و از سایر استانداردهای مرتبط با این موضوع استفاده می‌شود. در ایالات متحد رهنمودهای خاصی درباره سرمایه‌ای شدن مخارج محیط زیست به‌وسیله هیئت تدوین استانداردهای حسابداری به‌شرح زیر ارائه شده است :
• نشریه 13-89 تحت عنوان حسابداری بهای تمام شده پنبه نسوز،
• نشریه 8-90 تحت عنوان سرمایه‌ای کردن هزینه‌های آلودگی محیط زیست .
نشریه 13-89 به موضوع خاصی می‌پردازد، در حالی‌که نشریه 8-90 رهنمودی وسیعتر از آن است و هزینه‌های تغییر مکان، مهار، خنثی کردن یا جلوگیری از آلودگیهای محیط زیست در دوره جاری و آینده را در بر می‌گیرد و آنها را مخارج آلودگی محیط زیست می‌داند .

اصل اساسی در چارچوب حسابداری فعلی
در حسابداری بهای تمام شده تاریخی، مبادلات به قیمت مبادله (بهای تمام شده) ثبت می‌شود و قیمت مبادله معرف ارزش متعارف است. در صورتی‌که مخارج موسسه دارای منافع اقتصادی آینده مورد انتظار باشد به‌عنوان مخارج سرمایه‌ای تلقی می‌گردند و در غیر این‌صورت هزینه محسوب می‌شوند. بر این اساس هزینه‌های زیست‌محیطی که در طول ساخت یا توسعه یک دارایی واقع می‌شوند و دارای منافع اقتصادی آینده هستند سرمایه‌ای تلقی می‌گردند و در صورت نداشتن منافع اقتصادی آینده، هزینه می‌شوند .

کاربرد نشریه 8-90
در نشریه 8-90 تحت عنوان سرمایه‌ای کردن هزینه آلودگی محیط زیست، نظرات هیئت به‌شرح زیر ارائه شده است :
“… به‌طور کلی مخارج آلودگی محیط زیست باید هزینه شوند و تنها در صورت داشتن هر یک از معیارهای زیر ممکن است سرمایه‌ای تلقی شوند :
1- هزینه‌هایی که عمر اموال یا ظرفیت تولید را افزایش می‌دهند یا ایمنی یا کارایی اموال را بهبود می‌بخشند. برای شناسایی این معیار، وضعیت دارایی بعد از تحمل این هزینه‌ها با زمان تحصیل آنها مقایسه می‌گردد؛
2- هزینه‌هایی که برای کاهش یا جلوگیری از آلودگی محیط زیست انجام می‌گیرد که مربوط به عملیات یا فعالیتهای آینده هستند. برای تشخیص این هزینه‌ها که جهت بهبود اموال صورت می‌گیرد آنها را با شرایط دارایی در زمان تحصیل، مقایسه می‌کنند؛
3- هزینه‌هایی که برای آماده کردن اموالی که جهت فروش گذاشته شده‌اند، تحمل می‌شود .”
اثر نشریه 8-90 برای سرمایه‌ای کردن مخارج بعدی محیط زیست، برای ساخت یا تحصیل دارایی است، به‌شرطی که موجب بهبود ایمنی یا کارایی دارایی گردد یا خسارتهای آینده ناشی از عملیات را کاهش دهد یا از آنها جلوگیری کند .

شناسایی هزینه‌ها و زیانهای فعالیتهای محیط زیست
مخارج آینده محیط زیست را می‌توان به دو گروه تقسیم کرد: هزینه‌هایی که انتظار می‌رود واقع گردند و آنهایی که ممکن است واقع شوند. وقتی وقوع مخارج آینده محتمل باشد به آن مخارج آینده مورد انتظار گفته می‌شود و در غیراین‌صورت، مخارج آینده ممکن نامیده می‌شوند .
مخارج آینده مورد انتظار به دو گروه تقسیم می‌گردند :
• آنهایی که به مبادلات و رویدادهای گذشته مربوط می‌شوند مانند مخارجی که برای پاکسازی خسارتهای یک محل متروکه به‌کار می‌رود،
• مخارجی که به مبادلات و رویدادهای آینده مربوط می‌شوند مانند مخارجی که برای بهسازی ماشین‌آلات خرج می‌شود تا از خسارتهای زیست‌محیطی آن جلوگیری شود .
مخارج آینده مورد انتظار مرتبط با رویدادها و مبادلات گذشته به‌عنوان بدهی، شناسایی می‌گردند به‌شرطی که بتوان آنها را به‌طور منطقی براورد کرد .
مخارج آینده مورد انتظار مرتبط با رویدادها و مبادلات آینده، همانند مخارجی که برخاسته از تعهدات هستند، تا فرا رسیدن دوره وقوع مبادلات، شناسایی نمی‌شوند. البته در برخی از شرایط خاص این مخارج شناسایی می‌شوند. شکل 2 به بررسی حسابداری بدهیها و تعهدات محیط زیست می‌پردازد .

شناسایی بدهی
وقتی واحد تجاری انتظار وقوع مخارج آینده محیط زیست را که دارای معیارهای بدهی است، داشته باشد، باید بدهی را در صورتهای مالی شناسایی نماید. معیارهای شناسایی بدهی به‌شرح زیر است :
الف) مبنایی مناسب برای اندازه‌گیری وجود داشته باشد و بتوان مبلغ آن‌ را به‌طور منطقی براورد کرد،
ب) اقلامی که با کسب منافع اقتصادی آینده سروکار دارند و احتمال کسب چنین منافعی متصور باشد .
بدین ترتیب بدهیها باید در صورتهای مالی شناسایی شوند به‌شرطی که احتمال آنها وجود داشته و براورد آنها به‌طور منطقی ممکن باشد. در این قسمت به‌تشریح دو معیار فوق می‌پردازیم .

مخارج احتمالی محیط زیست
زمانی‌که تعهدی برای مخارج آینده محیط زیست وجود داشته و مشمول تعریف بدهی باشد، تقریبا" مشخص است که آن بدهی باید شناسایی و مخارج براوردی آن ارائه شود. وقتی مخارج بدهی از رویدادهای آینده احتمالی است، باید به احتمال وقوع رویداد توجه شود. استاندارد هیئت تدوین استانداردهای حسابداری درباره رویدادهای احتمالی، ارائه تعهداتی را که احتمال وقوع رویداد آینده آنها ممکن است، الزامی می‌داند. این استاندارد تنها از زیانها (و سودها)ی احتمالی صحبت می‌کند و شامل مخارج آینده که منجر به تحصیل یک دارایی خواهد شد نمی‌شود. برای مثال می‌توان به مخارج آینده پاکسازی محیط زیست که یک بدهی است و انتظار می‌رود که در زمان وقوع سرمایه‌ای گردد، اشاره کرد .

یک براورد منطقی می‌تواند صورت گیرد
براساس مفاهیم حسابداری، شناسایی بدهی زمانی صورت می‌گیرد که بتوان آن‌را به‌طور منطقی براورد کرد. این مورد توسط هیئت تدوین استانداردهای حسابداری در تفسیر نشریه شماره 5 تحت عنوان شناسایی و اندازه‌گیری در صورتهای مالی واحد تجاری آمده است. بند 63، چهار معیار برای اقلام در صورتهای مالی ذکر می‌کند که یکی از آنها به‌شرح زیر است :
“قابلیت اندازه‌گیری– عبارت است از ویژگی مربوط به اندازه‌گیری که به‌طور درخور ملاحظه‌ای قابل اتکا است ”.
بند 2 تفسیر شماره 14 هیئت استانداردهای حسابداری مالی اظهار می‌دارد که: “‌اطلاعات در دسترس بیان می‌کند که مبلغ براوردی زیان در یک محدوده باشد و برخی از مبالغ زیان را … می‌توان به‌طور منطقی براورد کرد”. در بند 3 می‌گوید: “وقتی … براورد منطقی یک زیان در یک محدوده است…، مبلغ زیان تحمل خواهد شد ”.
بنابراین وقتی محدوده مبالغ براوردی مخارج آینده محیط ‌زیست، که مشمول تعریف بدهی است، تعیین شدنی است، باید مبلغی معوق گردد . وقتی مخارج آینده محیط زیست محتمل باشد مدیریت قادر به براورد دامنه مبالغ منطقی برای مخارج آینده خواهد بود. اما در برخی شرایط ممکن است تعیین دامنه برای مبالغ براوردی میسر نباشد؛ در این حالت، مخارج آینده شناسایی نمی‌شود و تنها ماهیت بدهی افشا خواهد شد .

تغییر دربراورد مخارج محیط‌زیست
مجموع بدهیهای براوردی برای مخارج آینده محیط زیست ممکن است به‌دلایل زیر تغییر کند :
1- به‌خاطر قوانین و مقررات قدیم :
الف) براوردهای هزینه جبران خسارتهای قبلی ممکن است تغییر کند؛ برای مثال به‌خاطر معرفی تکنولوژی جدید یا تجدیدنظر در استانداردها،
ب) یافتن خسارتی که در دوره قبل به‌علت نقض یک قانون قدیمی واقع شده است،
ج) روش جدید طبق قوانین و مقررات قدیم .
2- به‌دلیل قوانین و مقررات جدید در رابطه با خسارتهای محیط زیست که در دوره قبل واقع شده است .
هر تغییر در مجموع بدهیهای مربوط به مخارج آینده محیط زیست که در طبقه 1 - الف فوق قرار گیرد به‌عنوان تغییر در براورد محسوب می‌گردد .
اثر تغییر در براوردهای حسابداری باید به‌صورت زیر محاسبه شود :
1- در دوره تغییرـ اگر تغییر تنها برنتایج مالی آن دوره تاثیر می‌گذارد، یا
2- استفاده برای دوره تغییر و دوره آینده‌ـ در صورتی‌که تغییر بر نتایج مالی دوره جاری و آینده تاثیرگذار باشد .
تعهدات
مخارج آینده محیط زیست مورد انتظار مرتبط با رویدادها و مبادلات آینده را می‌توان به‌صورت زیر تقسیم کرد :
الف) مخارجی که دارای منافع آینده مورد انتظار هستند، و
ب) مخارجی که منفعت آینده مورد انتظار ندارند .
در حالت اول، مخارج بندرت در صورتهای مالی قبل از زمان وقوع شناسایی می‌شوند، اما گاهی در صورتهای مالی افشا می‌گردند (مثلا" برخی تعهدات قراردادی افشا می‌شوند ).
در حالتی که از مخارج هیچ منفعت آینده به‌دست نمی‌آید و در واقع زیانهای آینده مورد انتظار است، شناسایی مستلزم برخی شرایط است که در قسمت بعدی به آن می‌پردازیم .

شناسایی زیانهای زیست محیطی آینده
برخی از شرایط جهت ثبت زیانهای آینده مرتبط با مبادلات یا رویدادهای آینده به‌شرح زیر است :
• زمانی‌که قرارداد فعلی جهت خرید آینده مواد، منجر به زیانهای آینده می‌گردد، بخشی از زیان برای دوره جاری درنظر گرفته می‌شود .
• زمانی‌که زیان آینده براساس یک قرارداد ساخت درازمدت مورد انتظار است، بخشی از آن زیان برای دوره جاری در نظر گرفته می‌شود .
• زیان عملیات متوقف شده؛ چنین زیانی باید شامل زیان براوردی از عملیات بین تاریخ اندازه‌گیری زیان و تاریخ کنارگذاری باشد .
این سه مورد از زیانهای آینده، با آن بخش از مخارج آینده ناشی از قراردادها، تعهدات یا تصمیمات مدیریت سروکار دارد که واقع شده‌اند .

افشای هزینه‌ها، بدهیها و تعهدات محیط زیست
طبقه‌بندی و افشای مخارج محیط زیست در صورتهای مالی شامل :
الف) هزینه‌های محیط زیست که در صورتهای مالی به‌عنوان هزینه، دارایی یا بدهی شناسایی شده‌اند،
ب) بدهیها یا زیانهای محیط زیست که در صورتهای مالی شناسایی نشده‌اند، و
پ) تعهدات .
همچنین رویه‌های حسابداری مربوط به مخارج محیط زیست نیز افشا می‌گردد. بسیاری از اطلاعات که در گزارشهای مالی افشا می‌شود به‌سبب وجود استانداردهای حسابداری و الزامات قانونی است. در ایالات متحد، هیئت تدوین استانداردهای حسابداری هدف از گزارشگری مالی را به‌صورت زیر بیان می‌کند :
“ارائه اطلاعات برای کمک به سرمایه‌گذاران، اعتباردهندگان و دیگران، جهت ارزیابی مبالغ، زمان و نبود ابهام نسبت به جریان وجوه نقد واحد تجاری است .”
برطبق حسابداری بهای تمام‌شده تاریخی، صورتهای مالی، اطلاعات موثر برمنابع اقتصادی ناشی از رویدادهای گذشته و آینده را ارائه می‌کند. اطلاعات کمیت‌پذیر ناشی از رویدادها و مبادلات، شناسایی و به‌عنوان عناصر صورتهای مالی ارائه می‌شوند و سایر اطلاعات از طریق یادداشتها افشا می‌گردند. هدف اصلی از هر نوع افشایی کمک به پیش‌بینی جریانهای وجه نقد موسسه و کمک به مدیریت است