تعاریف

۷ – در این استاندارد، اصطلاحات زیر با معانی مشخص شده برای آنها بکار رفته است:

الف- ابهام در برآورد- آسیب‌پذیری برآورد حسابداری و موارد افشای مرتبط به واسطه مشکل ذاتی دقت در اندازه‌گیری آن.

ب- برآورد حسابداری- تقریبی از مبلغ پولی در شرایطی که اندازه‌گیری به صورت دقیق امکان‌پذیر نیست. این اصطلاح برای مبلغ اندازه‌گیری شده به ارزش منصفانه (در صورت وجود ابهام در برآورد) و برای دیگر مبالغ مستلزم برآورد بکار می‌رود. در این استاندارد تنها برای برآوردهای حسابداری که مستلزم اندازه‌گیری به ارزش منصفانه هستند، از اصطلاح ”برآوردهای حسابداری ارزش منصفانه“ استفاده شده است.

پ   – برآورد نقطه‌ای یا دامنه‌ای حسابرس- به ترتیب به مبلغ، یا دامنه‌ای از مبالغ اطلاق می‌شود که برای ارزیابی برآورد نقطه‌ای مدیریت، از شواهد حسابرسی استخراج می‌شود.

ت   – برآورد نقطه‌ای مدیریت- مبلغ انتخاب شده توسط مدیریت برای شناسایی یا افشا در صورتهای مالی به عنوان برآورد حسابداری.

ث   – جانبداری مدیریت- نبود بی‌طرفی توسط مدیریت در تهیه و ارائه اطلاعات.

ج   – نتیجه  برآورد حسابداری- مبلغ پولی واقعی حاصل از قطعی شدن معاملات، رویدادها یا شرایط مبنای برآورد حسابداری.

.

الزامات

روشهای ارزیابی خطر و فعالیتهای مرتبط

۸ – هنگام اجرای روشهای ارزیابی خطر و فعالیتهای مرتبط، به منظور کسب شناخت از واحد تجاری و محیط آن، شامل کنترلهای داخلی، که طبق استاندارد ۳۱۵ الزامی شده است، حسابرس، باید برای فراهم کردن مبنایی جهت تشخیص و ارزیابی خطرهای تحریف بااهمیت ناشی از برآوردهای حسابداری، از موارد زیر شناخت کسب کند: (رک: بند ت-۱۲)

.

الف- الزامات چارچوب گزارشگری مالی مربوط درخصوص برآوردهای حسابداری، شامل موارد افشای مرتبط. (رک: بندهای ت-۱۳ تا ت-۱۵)

ب   – راهکار مدیریت برای تشخیص آن دسته از معاملات، رویدادها و شرایطی که ممکن است نیازمند شناسایی یا افشای برآوردهای حسابداری در صورتهای مالی باشد. برای کسب این شناخت، حسابرس باید در مورد تغییر در شرایطی که می‌تواند منجر به برآورد جدید یا اصلاح برآوردهای قبلی گردد، از مدیریت پرس‌و جو کند (رک: بندهای ت-۱۶ تا ت-۲۱).

.

پ   – چگونگی انجام برآوردهای حسابداری توسط مدیریت و کسب شناخت از داده‌هایی که مبنای این برآوردها قرار گرفته‌ است، از جمله موارد زیر: (رک: بندهای ت-۲۲ و ت-۲۳)

پ-۱- روش انجام برآورد حسابداری، از جمله مدل مورد استفاده (در صورت وجود)، (رک: بندهای ت-۲۴ تا ت-۲۶)

پ-۲- کنترلهای مربوط، (رک: بندهای ت-۲۷ و ت-۲۸)

پ-۳- استفاده مدیریت از کارشناس، (رک: بندهای ت-۲۹ و ت-۳۰)

پ-۴- مفروضات مبنای برآوردهای حسابداری، (رک: بندهای ت-۳۱ تا ت-۳۶)

پ-۵- تغییرات صورت گرفته در روشهای انجام برآوردهای حسابداری نسبت به دوره قبل و یا تغییراتی که باید در این روشها صورت می‌گرفت، و در صورت وجود، دلایل آن تغییرات، و (رک: بند ت-۳۷)

پ-۶- چگونگی ارزیابی اثر ابهام در برآورد توسط مدیریت. (رک: بند ت-۳۸)

.

۹ – حسابرس باید نتیجه برآوردهای حسابداری مندرج در صورتهای مالی دوره‌های قبل، یا، در صورت لزوم، برآورد مجدد آن برای مقاصد دوره جاری را بررسی کند. ماهیت و میزان بررسی حسابرس به ماهیت برآوردهای حسابداری و مربوط بودن یا نبودن اطلاعات حاصل از این بررسی برای تشخیص و ارزیابی خطرهای تحریف بااهمیت برآوردهای حسابداری مندرج در صورتهای مالی دوره جاری، بستگی دارد. با این وجود، هدف این بررسی زیر سوال بردن قضاوتهایی نیست که در دوره‌های قبل بر مبنای اطلاعات موجود در آن زمان انجام شده است. (رک: بندهای ت-۳۹ تا ت-۴۴)

.

تشخیص و ارزیابی خطرهای تحریف بااهمیت

۱۰- طبق استاندارد ۳۱۵، حسابرس به منظور تشخیص و ارزیابی خطرهای تحریف بااهمیت، باید میزان ابهام مرتبط با برآورد حسابداری را ارزیابی کند. (رک: بندهای ت-۴۵ و ت-۴۶)

.

۱۱- حسابرس بر پایه قضاوت خود باید مشخص کند کدام برآورد حسابداری به دلیل بالا بودن میزان ابهام می‌تواند باعث ایجاد خطرهای عمده ‌شود. (رک: بندهای ت-۴۷ تا ت-۵۱)

.

برخورد با خطرهای ارزیابی شده تحریف بااهمیت

۱۲- حسابرس باید براساس خطرهای ارزیابی شده تحریف بااهمیت، موارد زیر را تعیین کند: (رک: بند ت-۵۲)

الف- بکارگیری مناسب الزامات چارچوب گزارشگری مالی مربوط به برآورد حسابداری توسط مدیریت، و (رک: بند ت-۵۳ تا ت-۵۶)

ب   – مناسب بودن و بکارگیری یکنواخت روشهای مورد استفاده برای انجام برآوردهای حسابداری، ومناسب بودن تغییرات در برآوردها یا روشهای مورد استفاده برای انجام آنها نسبت به دوره قبل، (رک: بندهای ت-۵۷ و ت-۵۸)

.

۱۳- حسابرس باید در برخورد با خطرهای ارزیابی شده تحریف بااهمیت ، الزامی طبق استاندارد ۳۳۰، یک یا چند مورد از موارد زیر را باتوجه به ماهیت برآورد حسابداری انجام دهد: (رک: بندهای ت-۵۹ تا ت-۶۱)

الف- تعیین اینکه آیا رویدادهای واقع شده تا تاریخ گزارش حسابرس، شواهد حسابرسی درخصوص برآورد حسابداری فراهم می‌کند یا خیر. (رک: بندهای ت-۶۲ تا ت-۶۷)

ب   – آزمون نحوه انجام برآورد حسابداری توسط مدیریت و داده‌هایی که برای انجام برآورد استفاده شده است. برای این کار حسابرس باید موارد زیر را ارزیابی کند: (رک: بندهای ت-۶۸ تا ت-۷۰)

ب-۱- مناسب بودن روش برآورد باتوجه به شرایط موجود، و (رک: بندهای ت-۷۱ تا ت-۷۶)

ب-۲- معقول بودن مفروضات مورد استفاده توسط مدیریت باتوجه به اهداف اندازه‌گیری در چارچوب گزارشگری مالی مربوط. (رک: بندهای ت-۷۷ تا ت-۸۳)

پ   – آزمون اثربخشی کنترلهای حاکم  بر نحوه انجام برآورد حسابداری توسط مدیریت، همراه با آزمونهای محتوای مناسب. (رک: بندهای ت-۸۴ تا ت-۸۶)

ت   – انجام برآورد نقطه‌ای یا دامنه‌ای برای ارزیابی برآورد نقطه‌ای مدیریت. برای دستیابی به این هدف: (رک: بندهای ت-۸۷ تا ت-۹۱)

.

ت-۱- زمانی‌ که حسابرس از مفروضات یا روشهایی متفاوت از مفروضات و روشهای مدیریت استفاده می‌کند، وی باید از مفروضات یا روشهای مدیریت به اندازه‌ای شناخت کسب کند که برای تشخیص منظور شدن متغیرهای مربوط در برآورد نقطه‌ای یا دامنه‌ای حسابرس و ارزیابی هرگونه تفاوت عمده آن با برآورد نقطه‌ای مدیریت، کفایت داشته باشد. (رک: بند ت-۹۲)

.

ت-۲- زمانی‌ که حسابرس به این نتیجه می‌رسد که استفاده از یک دامنه برای برآورد مناسب است، وی باید این دامنه را براساس شواهد حسابرسی در دسترس به‌گونه‌ای محدود کند که همه ارقام این دامنه، معقول به نظر برسد. (رک: بندهای ت-۹۳ تا ت-۹۵)

.

۱۴- در تعیین موضوعات مشخص شده در بند ۱۲ یا در برخورد با خطرهای ارزیابی شده تحریف بااهمیت طبق بند ۱۳، حسابرس باید لزوم استفاده از مهارتها یا دانش تخصصی در رابطه با یک یا چند جنبه از برآوردهای حسابداری را برای کسب شواهد حسابرسی کافی و مناسب مورد توجه قرار دهد. (رک: بندهای ت-۹۶ تا ت-۱۰۱)

.

گسترش آزمونهای محتوا در برخورد با خطرهای عمده

ابهام در برآورد

۱۵- در مورد برآوردهای حسابداری که منجر به خطرهای عمده می‌شوند، حسابرس باید علاوه بر انجام آزمونهای محتوای مقرر شده در استاندارد ۳۳۰، موارد زیر را نیز ارزیابی کند: (رک: بند ت-۱۰۲)

الف- نحوه بررسی دیگر مفروضات و نتایج توسط مدیریت و دلیل رد آنها یا نحوه برخورد مدیریت با ابهام در انجام برآورد حسابداری به روشهای دیگر. (رک: بندهای ت-۱۰۳ تا ت-۱۰۶)

ب   – معقول بودن مفروضات عمده استفاده شده توسط مدیریت. (رک: بندهای ت-۱۰۷ تا ت-۱۰۹)

پ   – قصد مدیریت برای انجام اقدامی خاص و توانایی انجام آن اقدام (در رابطه با معقول بودن مفروضات عمده مورد استفاده مدیریت یا بکارگیری مناسب چارچوب گزارشگری مالی مربوط). (رک: بند ت-۱۱۰)

.

۱۶- اگر به نظر حسابرس، مدیریت به آثار ابهام در برآوردهای حسابداری که منجر به خطرهای عمده می‌شود، توجه کافی نکرده باشد، حسابرس باید در صورت لزوم، دامنه‌ای از برآورد را برای ارزیابی معقول بودن برآورد حسابداری مشخص کند. (رک: بندهای ت-۱۱۱ و ت-۱۱۲)

.

معیارهای شناخت و اندازه‌گیری

۱۷- برای برآوردهای حسابداری که منجر به خطرهای عمده می‌شوند، حسابرس باید شواهد حسابرسی کافی و مناسب را در مورد اینکه آیا موارد زیر مطابق با الزامات چارچوب گزارشگری مالی مربوط است یا خیر، کسب کند:

الف- تصمیم مدیریت درخصوص شناخت یا عدم شناخت برآوردهای حسابداری در صورتهای مالی، و (رک: بندهای ت-۱۱۳ و ت-۱۱۴)

ب   – مبنای اندازه‌گیری انتخاب شده برای برآوردهای حسابداری، (رک: بند ت-۱۱۵)

.

ارزیابی معقول بودن برآوردهای حسابداری و مشخص‌کردن تحریفها

۱۸- حسابرس باید بر مبنای شواهد حسابرسی ارزیابی کند که آیا برآوردهای حسابداری مندرج در صورتهای مالی باتوجه به چارچوب گزارشگری مالی مربوط، معقول بوده یا تحریف شده‌ است. (رک: بندهای ت-۱۱۶ تا ت-۱۱۹)

.

موارد افشای مربوط به برآوردهای حسابداری

۱۹- حسابرس باید شواهد حسابرسی کافی و مناسب درباره انطباق موارد افشای برآوردهای حسابداری در صورتهای مالی با الزامات چارچوب گزارشگری مالی مربوط، بدست آورد. (رک: بندهای ت-۱۲۰ و ت-۱۲۱)

.

۲۰- برای برآوردهای حسابداری که منجر به خطرهای عمده می‌شود، حسابرس باید کفایت افشای ابهام در برآورد در صورتهای مالی را باتوجه به چارچوب گزارشگری مالی مربوط، ارزیابی کند. (رک: بندهای ت-۱۲۲ و ت-۱۲۳)

.

نشانه‌هایی از جانبداری احتمالی مدیریت

۲۱- حسابرس باید برای تشخیص وجود نشانه‌هایی از جانبداری احتمالی مدیریت، قضاوتها و تصمیمات وی را درباره برآوردهای حسابداری بررسی کند. برای نتیجه گیری نسبت‌به معقول بودن برآوردهای حسابداری، وجود نشانه‌هایی از جانبداری احتمالی مدیریت به خودی خود نشان‌دهنده تحریف نیست. (رک: بندهای ت-۱۲۴ و ت-۱۲۵)

.

تاییدیه کتبی

۲۲- حسابرس باید از مدیریت درباره معقول بودن مفروضات عمده استفاده شده در انجام برآوردهای حسابداری، تاییدیه کتبی دریافت کند. (رک: بندهای ت-۱۲۶ و ت-۱۲۷)

.

مستندسازی

۲۳- مستندسازی حسابرسی باید شامل موارد زیر باشد:

الف- مبنای نتیجه‌گیریهای حسابرس درباره معقول بودن آن دسته از برآوردهای حسابداری و موارد افشای مربوط که حاوی خطرهای عمده است، و

ب   – نشانه‌هایی از جانبداری احتمالی مدیریت، در صورت وجود. (رک: بند ت-۱۲۸)

..

توضیحات کاربردی

ماهیت برآوردهای حسابداری (رک: بند ۲)

ت-۱- بدلیل ابهام ذاتی در فعالیتهای تجاری، برخی از اقلام صورتهای مالی تنها می‌توانند برآورد شوند. بعلاوه، ویژگیهای خاص یک دارایی، بدهی یا اجزای تشکیل‌دهنده حقوق صاحبان سرمایه، یا مبنا یا روش اندازه‌گیری مقرر شده در چارچوب گزارشگری مالی ممکن است برآورد یک قلم در صورتهای مالی را ضروری سازد.

.

ت-۲- برخی برآوردهای حسابداری، به نسبت ابهام کمتری دارند و ممکن است سبب پیدایش خطرهای تحریف بااهمیت کمتری ‌شوند، برای مثال:

برآوردهای حسابداری در واحدهای تجاری که فعالیتهای تجاری پیچیده ندارند.

برآوردهای حسابداری که به دلیل ارتباط با معاملات روزمره، بارها تکرار و به روز می‌شوند.

برآوردهای حسابداری مبتنی ‌بر اطلاعاتی که به راحتی در دسترس هستند، از قبیل اطلاعات مربوط به نرخ سود بانکی یا قیمتهای معاملاتی اوراق بهادار. در قسمت برآورد حسابداری ارزش منصفانه، از چنین اطلاعاتی با عنوان ”مشهود“ یاد شده است.

برآوردهای حسابداری ارزش منصفانه در مواردی که روش اندازه‌گیری مطرح شده در چارچوب گزارشگری مالی مربوط، ساده و کاربرد آن در اندازه‌گیری دارایی یا بدهی به ارزش منصفانه به سادگی امکان‌پذیر است.

برآوردهای حسابداری ارزش منصفانه در مواردی که مدل مورد استفاده برای اندازه‌گیری برآورد حسابداری، شناخته شده یا مورد پذیرش عمومی است به شرط اینکه داده‌ها و مفروضات مدل، مشهود باشند.

.

ت-۳- با این وجود، درخصوص برخی برآوردهای حسابداری ممکن است ابهام به نسبت بالاتری وجود داشته باشد، به‌ویژه در مواردی که این برآوردها مبتنی‌ بر مفروضات عمده باشد، برای مثال:

برآوردهای حسابداری مرتبط با نتایج دعاوی حقوقی.

برآوردهای حسابداری ارزش منصفانه برای ابزارهای مالی مشتقه‌ای که به‌طور عمومی معامله نمی‌شوند.

برآوردهای حسابداری ارزش منصفانه که برای انجام آن از مدل تدوین شده خاص واحد تجاری استفاده شده است یا اینکه برای انجام آن از مفروضات و داده‌های نامشهود در بازار استفاده شده است.

.

ت-۴- میزان ابهام در برآورد حسابداری براساس ماهیت برآورد، مدل یا روش پذیرفته شده مورد استفاده برای انجام برآورد، و ذهنی بودن مفروضات مورد استفاده برای انجام برآورد، متفاوت است. در برخی موارد، ممکن است ابهام در برآورد چنان بالا باشد که معیار شناخت مقرر در چارچوب گزارشگری مالی مربوط، حاصل نشده و برآورد قابل انجام نباشد.

.

ت-۵- همه اقلام صورتهای مالی که مستلزم اندازه‌گیری به ارزش منصفانه هستند، همیشه همراه با ابهام در برآورد نیستند. برای مثال، اندازه‌گیری به ارزش منصفانه ممکن است درخصوص برخی از اقلام صورتهای مالی که برای آنها بازار آزاد و فعالی وجود دارد و در نتیجه اطلاعات قابل اتکا و در دسترسی راجع‌به قیمتهای مبادلات واقعی فراهم می‌آورد، مورد نداشته باشد. در این‌ گونه موارد قیمتهای اعلام شده معمولاً بهترین شواهد حسابرسی را در رابطه با ارزش منصفانه فراهم می‌سازد. با این وجود، حتی زمانی که روش و داده‌های ارزشیابی کاملاً مشخص باشند، ممکن است ابهام در برآورد کماکان وجود داشته باشد. برای مثال، اگر میزان سرمایه‌گذاری در یک اوراق بهادارنسبت به بازار قابل‌ملاحظه باشد یا برای خرید و فروش آن در بازار محدودیت وجود داشته باشد، ارزش‌گذاری آن اوراق بهادار که در فهرست قیمتهای بازار فعال و آزاد قرار دارد، ممکن است مستلزم تعدیل باشد. بعلاوه، شرایط اقتصادی کلی موجود در یک زمان خاص برای مثال، عدم نقدشوندگی در یک بازار خاص، ممکن است بر ابهام در برآورد تأثیر بگذارد.

.

ت-۶- مثالهای دیگری از انجام برآوردهای حسابداری، علاوه بر برآوردهای حسابداری ارزش منصفانه، عبارتند از:

ذخیره مطالبات مشکوک‌الوصول.

کاهش ارزش موجودیهای مواد و کالا.

ذخیره تضمین محصولات.

روش استهلاک یا عمر مفید داراییها.

ذخیره کاهش ارزش سرمایه‌گذاری در مواردی که درخصوص مبلغ بازیافتنی آن ابهام وجود دارد.

آثار مالی قراردادهای بلندمدت.

هزینه‌های دادرسی و حل و فصل دعاوی حقوقی.

.

ت-۷- مثالهای دیگری از شرایطی که برآوردهای حسابداری ارزش منصفانه ممکن است ضرورت یابد، عبارتند از:

ابزارهای مالی پیچیده که در یک بازار فعال و آزاد معامله نمی‌شوند.

داراییها یا تجهیزات نگهداری شده برای فروش.

برخی داراییها و بدهیهای تحصیل شده در یک ترکیب تجاری ، شامل سرقفلی و داراییهای نامشهود.

معاوضه داراییها و بدهیها بین اشخاص مستقل بدون مبادله وجه نقد، برای مثال، معاوضه غیرپولی تجهیزات در حوزه‌های متفاوت فعالیت تجاری.

.

ت-۸- برآورد مستلزم انجام قضاوتهای مبتنی‌بر اطلاعات در دسترس، هنگام تهیه صورتهای مالی است. درخصوص بسیاری از برآوردهای حسابداری، قضاوت مستلزم بکارگیری مفروضات درباره موضوعاتی است که در زمان انجام برآورد، با ابهام روبرو هستند. اگر شرایط، معاملات یا رویدادهای آتی شناخته شده‌ای در زمان انجام برآورد وجود داشته باشد که بتواند بر اقدامات یا مفروضات مورد استفاده توسط مدیریت تأثیرگذار باشد، حسابرس مسئولیتی در قبال پیش‌بینی آن شرایط، معاملات یا رویدادهای آتی نخواهد داشت.

.

جانبداری مدیریت

ت-۹- چارچوبهای گزارشگری مالی اغلب بر بی‌طرفی یعنی عاری بودن از جانبداری، تأکید دارند. برآوردهای حسابداری، دقیق نیستند و می‌توانند تحت تأثیر قضاوت مدیریت قرار گیرند. چنین قضاوتهایی ممکن است با جانبداری عمدی یا غیرعمدی مدیریت (برای مثال، انگیزه دستیابی به نتایج مورد نظر) همراه باشد. آسیب‌پذیری برآورد حسابداری از جانبداری مدیریت با افزایش ذهنی بودن آن برآورد، افزایش می‌یابد. جانبداری ناخودآگاه مدیریت و جانبداری عمدی بالقوه مدیریت در تصمیمات ذهنی که اغلب برای انجام برآوردهای حسابداری الزامی است، امری ذاتی است. در حسابرسیهای بعدی، نشانه‌های جانبداری احتمالی مدیریت که در حسابرسی دوره‌های قبلی مشخص شده است، بر برنامه‌ریزی و تشخیص خطر و ارزیابی فعالیتهای حسابرس در دوره جاری اثر می‌‌گذارد.

 

جهت کسب اطلاعات بیشتر با ثبت شرکت ارشیا تماس حاصل فرمایید

موضوع : مقالات